本文摘自《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義及適用指南》
「釋義」本條是關(guān)于稅前扣除中的收入相關(guān)性原則和合理性原則的規(guī)定。
本條是對(duì)
本條的規(guī)定，可以從以下幾方面來理解：
一、與取得收入有關(guān)的支出
“與取得收入有關(guān)”本身是一個(gè)彈性相對(duì)比較大的不確定概念，若將任何與企業(yè)所取得的收入有些聯(lián)系的支出，都界定為“與取得收入有關(guān)”的支出，那么勢必?zé)o限制地?cái)U(kuò)大了企業(yè)可以稅前扣除的支出范圍，架空了支出扣除中的相關(guān)性原則，因?yàn)槠髽I(yè)任何形式的支出，從某種意義上來說，都可以與企業(yè)的收入扯上關(guān)系。為了維護(hù)國家稅收利益，進(jìn)一步落實(shí)稅前扣除中的相關(guān)性原則，本條進(jìn)一步將其界定為“與取得收入直接相關(guān)的支出”，這符合
所謂“與取得收入直接相關(guān)的支出”，是指企業(yè)所實(shí)際發(fā)生的能直接帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入或者可預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的流入的支出。這里需要明確的是：
一是這類允許稅前扣除的支出，應(yīng)該是能給企業(yè)帶來現(xiàn)實(shí)、實(shí)際的經(jīng)濟(jì)利益，如生產(chǎn)性企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品而購買儲(chǔ)存的原材料，服務(wù)性企業(yè)為收取服務(wù)費(fèi)用而雇用員工為客戶提供服務(wù)，或者購買儲(chǔ)存的提供服務(wù)過程中所耗費(fèi)的材料等支出，就屬于能直接給企業(yè)帶來現(xiàn)實(shí)、實(shí)際經(jīng)濟(jì)利益的支出，屬于與“取得收入直接相關(guān)的支出”。
二是這類允許稅前扣除的支出，應(yīng)該是能給企業(yè)帶來可預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的流入。雖然企業(yè)的這類支出，并不直接或者即時(shí)地表現(xiàn)為相應(yīng)現(xiàn)實(shí)、實(shí)際經(jīng)濟(jì)利益的流入，但是根據(jù)社會(huì)一般經(jīng)驗(yàn)或者判斷，如果這種支出所對(duì)應(yīng)的收益，將是可預(yù)期的，那么這類支出也就屬于“與取得收入直接相關(guān)的支出”。如企業(yè)的廣告費(fèi)支出，雖然這些支出并不能即時(shí)地帶來企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流入，但是根據(jù)社會(huì)上一般理性人的理解，這類廣告將提高企業(yè)及其產(chǎn)品或者服務(wù)的知名度，提高其在消費(fèi)者之間的認(rèn)同度等，進(jìn)而推動(dòng)消費(fèi)者購買它們的產(chǎn)品或者服務(wù)，提升或者加大企業(yè)的獲利空間，故其也應(yīng)屬于“與取得收入直接相關(guān)的支出”。
因此，對(duì)相關(guān)性的具體判斷一般是從支出發(fā)生的根源和性質(zhì)方面進(jìn)行分析，而不是從費(fèi)用支出的結(jié)果分析。如企業(yè)經(jīng)理人員因個(gè)人原因發(fā)生的法律訴訟，雖然經(jīng)理人員擺脫法律糾紛有利于其全身心投入企業(yè)的經(jīng)營管理，結(jié)果可能確實(shí)對(duì)企業(yè)經(jīng)營會(huì)有好處，但發(fā)生的訴訟費(fèi)用從性質(zhì)和根源上分析屬于經(jīng)理的個(gè)人支出，與企業(yè)的應(yīng)稅收入不直接相關(guān)，因而不允許作為企業(yè)的支出在稅前扣除。在條例的起草過程中，有不少意見認(rèn)為，“直接相關(guān)”這個(gè)詞具有不確定性，不具有可操作性，所以建議刪除“直接相關(guān)”的限制。考慮到任何語言文字的表達(dá)都具有一定的局限性，而且都具有一定的不確定性，絕對(duì)確定、機(jī)械適用的法律文字可以說是不存在的，而且“徒法不足以自行”，
二、企業(yè)發(fā)生的合理的支出
合理性原則是企業(yè)所得稅稅前扣除的另一項(xiàng)基本原則，是建立在稅前扣除真實(shí)性和合法性原則基礎(chǔ)上的要求。原內(nèi)資、外資稅法均沒有直接規(guī)定企業(yè)所得稅稅前扣除的合理性原則要求。統(tǒng)一后的新
首先，允許扣除的支出應(yīng)當(dāng)是符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)的支出。所謂生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，目前并沒有一個(gè)統(tǒng)一而權(quán)威的解釋，且企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的多樣化、社會(huì)實(shí)際情況的復(fù)雜化等多種因素決定了，無法以一個(gè)機(jī)械、可直接套用的公式、語言來界定生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)。對(duì)于判斷企業(yè)的特定行為是否符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，需要借助社會(huì)經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)、規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、活動(dòng)目的以及可預(yù)期效果等多種因素，加以綜合考慮與判斷，需要一個(gè)經(jīng)濟(jì)理性的假設(shè)。是否符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，從某種程度上來看，也是留給了稅務(wù)機(jī)關(guān)一定的判斷權(quán)，能增強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的能動(dòng)性。
其次，企業(yè)發(fā)生的合理的支出，限于應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要與正常的支出。計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)的成本，指的是企業(yè)所發(fā)生的支出在扣除階段方面的要求。必要和正常的支出，是符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)的必然要求和內(nèi)在之意，也就是企業(yè)所發(fā)生的支出，是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所不可缺少的支出，是企業(yè)為了獲取某種經(jīng)濟(jì)利益的流入所不得不付出的代價(jià)，而且這種代價(jià)是符合一般社會(huì)常理的，符合企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一般規(guī)律或者情況的支出。