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財稅【2016】140號解讀重要營改增文件

2017/1/5 閱讀:1333 字體大小 : 大中小

關于明確金融房地產開發(fā)教育輔助服務等增值稅政策的通知

財稅[2016]140號:

各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局）、國家稅務局，地方稅務局，新疆生產建設兵團財務局：

現(xiàn)將營改增試點期間有關金融、房地產開發(fā)、教育輔助服務等政策補充通知如下：

一、《銷售服務、無形資產、不動產注釋》（財稅〔2016〕36號）第一條第（五）項第1點所稱“保本收益、報酬、資金占用費、補償金”，是指合同中明確承諾到期本金可全部收回的投資收益。金融商品持有期間（含到期）取得的非保本的上述收益，不屬于利息或利息性質的收入，不征收增值稅。

藍敏：這一思想實際上在營業(yè)稅時代就一以貫之。凡是風險與收益共擔的，都是投資行為；不擔風險，取得某種承諾的收入，就是借款行為。

理財產品分為兩類，一類是保本的，包括固定收益和浮動收益，即本金沒有收回風險。這類稅務上被理解為一種資金占用收入，其取得的收益屬于增值稅征稅范圍，屬貸款。

另一類是非保本的，可能虧、可能盈，這就是真正的投資收益，這個收益，不論何何時取得，都不屬于增值稅征收范圍。本質上與投資成立公司是一樣的，分紅、收回都不涉及流轉稅。

有人問我：“以房產作價投資，共擔現(xiàn)風險，以前不交營業(yè)稅，營改增后不是說要交增值稅了嗎？”

這可能是把兩件事弄混了。以房產作價投資共擔風險，以前投資時

不視同銷售交營業(yè)稅，現(xiàn)在

要視同銷售交增值稅。但這種情況下取得的投資收益，并不交增值稅。

二、納稅人購入基金、信托、理財產品等各類資產管理產品持有至到期，不屬于《銷售服務、無形資產、不動產注釋》（財稅〔2016〕36號）第一條第（五）項第4點所稱的金融商品轉讓。

敏：持有至到期，如果如本文件上條所稱

非保本理財產品，按投資及收回處理，不征增值稅；如果是

保本的理財產品，按貸款征稅。

反之，凡到期前轉讓，是轉讓金額商品。轉讓虧損可以與其它金融商品轉讓差額合并計算。

貸款與金融商品轉讓，在增值稅計算規(guī)則上不一樣。

三、證券公司、保險公司、金融租賃公司、證券基金管理公司、證券投資基金以及其他經人民銀行、銀監(jiān)會、證監(jiān)會、保監(jiān)會批準成立且經營金融保險業(yè)務的機構發(fā)放貸款后，自結息日起90天內發(fā)生的應收未收利息按現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅，自結息日起90天后發(fā)生的應收未收利息暫不繳納增值稅，待實際收到利息時按規(guī)定繳納增值稅。

藍敏：這實際上是對以上金融機構的一個特殊照顧。

理解這一條，主要是理解上述金融機構之外的公司借款會有什么樣的待遇。它們可沒有這等好事。

比如，合同約定利息每30天支付，結息日到了，利息被拖欠，利息的增值稅是必須要交的。90天以后，金融機構可以暫不納稅，但非金融機構依然要納稅。

金融機構90天后，倒可以暫不交稅，

非金融機構怎么辦呢？

一旦利息逾期，有兩個方法：

一是催收，債務人違約，但此時注意要繳納增值稅；

二是修改并重新簽定借款合同，約定按客戶承諾的新的日期收取利息，此時就可以不交增值稅了，但此時相當于放縱了客戶的違約行為，債務人沒有違約。

金融機構可以兩頭都占便宜，90天后，既不交增值稅，又認定借款者違約；非金額機構，即普通公司，就不行。

四、資管產品運營過程中發(fā)生的增值稅應稅行為，以資管產品管理人為增值稅納稅人。

藍敏：資管產品，是獲得監(jiān)管機構批準的公募基金管理公司或證券公司，向特定客戶募集資金或者接受特定客戶財產委托擔任資產管理人，由托管機構擔任資產托管人，為資產委托人的利益，運用委托財產進行投資的一種標準化金融產品。

“運營過程中”，是以管理人名義對外經營，所以，以其為增值稅納稅人，符合增值的一般規(guī)定，因為增值稅對“行為”征稅。

五、納稅人2016年1-4月份轉讓金融商品出現(xiàn)的負差，可結轉下一納稅期，與2016年5-12月份轉讓金融商品銷售額相抵。

藍敏：過渡政策。營改增之前交營業(yè)稅，也按差額計算，可能試點前也會出現(xiàn)負差。不讓結轉顯然不合理。

六、《財政部國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）所稱“人民銀行、銀監(jiān)會或者商務部

批準”、“商務部授權的省級商務主管部門和國家經濟技術開發(fā)區(qū)

批準”從事融資租賃業(yè)務（含融資性售后回租業(yè)務）的試點納稅人（含試點納稅人中的一般納稅人），包括經上述部門

備案從事融資租賃業(yè)務的試點納稅人。

藍敏：好！跟上了融資租賃公司備案制的改革節(jié)奏。實際上，稅務在這一問題上是超脫的。

七、《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號）第一條第（三）項第10點中“向政府部門支付的土地價款”，包括土地受讓人

向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發(fā)費用和土地出讓收益等。

房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），在取得土地時

向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。納稅人按上述規(guī)定扣除拆遷補償費用時，應提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料。

藍敏：這顯然是一大利好。

政策的理由是這樣的：政府出讓土地應該是

凈地，要達到凈地的標準，則拆遷補償費用和前期開發(fā)費都應該包含其中。

但要注意，

前期開發(fā)費必須是支付給政府的，實際上也就構成了凈地的出讓支出，可以參與扣減合情合理。如果是自行開發(fā)，則不行，不過，自行開發(fā)，會取得增值稅專用發(fā)票。

拆遷補償，按現(xiàn)行拆遷補償法規(guī)，應該是政府去拆遷補償，這樣補償金就全部進入地價了。但實際上，由開發(fā)商直接補償?shù)那闆r還不少，所以，支付給個人或其它單位的也算，這樣的規(guī)定是務實的。

“應提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料?！薄裁礃拥馁Y料才算數(shù)呢？

注意，這一規(guī)定也是實質重于形式的，并沒有對形式提出要求，只要

能證明真實性就行。一般就是協(xié)議、名單、簽收單等，關鍵看內容。

八、房地產開發(fā)企業(yè)（包括多個房地產開發(fā)企業(yè)組成的聯(lián)合體）受讓土地向政府部門支付土地價款后，設立項目公司對該受讓土地進行開發(fā)，同時符合下列條件的，可由項目公司按規(guī)定扣除房地產開發(fā)企業(yè)向政府部門支付的土地價款。

（一）房地產開發(fā)企業(yè)、項目公司、政府部門三方簽訂變更協(xié)議或補充合同，將土地受讓人變更為項目公司；

（二）政府部門出讓土地的用途、規(guī)劃等條件不變的情況下，簽署變更協(xié)議或補充合同時，土地價款總額不變；

（三）項目公司的全部股權由受讓土地的房地產開發(fā)企業(yè)持有。

藍敏：母公司拍下土地，過戶在項目公司名下，企業(yè)所得稅和土地增值稅上都有類似的規(guī)定?，F(xiàn)在增值稅的規(guī)定更細致，要求滿足以上三項條件。

第（一）項指，必須要完成土地變更；（二）變更不影響土地價款及性質；（三）要求必須是全資子公司。第三點有點嚴格了，未來如果有新投資方投資項目公司呢？其扣減就成了問題。

有人問，母公司支付土地款后，再過戶給項目公司，雙方如何進行賬務處理呢？

最簡單的做法，母公司地價掛往來，完成變更后由子公司支付。

從招拍掛角度看看變更的程序要求。按國土部《招標拍賣掛牌出讓國有土地使用權規(guī)范》（國土資發(fā)［2006］114號）規(guī)定，：

（6）申請人競得土地后，擬成立新公司進行開發(fā)建設的，應在申請書中明確新公司的出資構成、成立時間等內容。出讓人可以根據(jù)招標拍賣掛牌出讓結果，先與競得人簽訂《國有土地使用權出讓合同》，在競得人按約定辦理完新公司注冊登記手續(xù)后，再與新公司簽訂《國有土地使用權出讓合同變更協(xié)議》；也可按約定直接與新公司簽訂《國有土地使用權出讓合同》。

九、提供餐飲服務的納稅人銷售的外賣食品，按照“餐飲服務”繳納增值稅。

藍敏：餐飲服務與食品外賣，是最難界定的。稅務總局幾次一刀切：

最開始是，“下設門市外賣算銷售”；后來是“現(xiàn)場吃算餐飲、非現(xiàn)場吃算銷售”。

此一規(guī)定，就全部算餐飲了，餐飲好，6%。

關鍵是“

提供餐飲服務的納稅人”，這是什么意思？兼營銷售與餐飲服務怎么辦？告訴大家吧，這是無法嚴格分清的，可以多多籌劃。對納稅人來說，會做的可以降稅負，不會做的可能增風險。

十、賓館、旅館、旅社、度假村和其他經營性住宿場所提供會議場地及配套服務的活動，按照“會議展覽服務”繳納增值稅。

藍敏：以前，只要不是整體的打包會議服務，這類“提供的會議場地及配套服務”，會被理解為租賃?，F(xiàn)在更注重實質了。贊。

十一、納稅人在游覽場所經營索道、擺渡車、電瓶車、游船等取得的收入，按照“文化體育服務”繳納增值稅。

藍敏：纜車、索道之類，本屬運輸業(yè)。但在游覽場所內，按照“文化體育服務”納稅，是很務實的規(guī)定。

十二、非企業(yè)性單位中的一般納稅人提供的研發(fā)和技術服務、信息技術服務、鑒證咨詢服務，以及銷售技術、著作權等無形資產，可以選擇簡易計稅方法按照3%征收率計算繳納增值稅。

非企業(yè)性單位中的一般納稅人提供《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號）第一條第（二十六）項中的“技術轉讓、技術開發(fā)和與之相關的技術咨詢、技術服務”，可以參照上述規(guī)定，選擇簡易計稅方法按照3%征收率計算繳納增值稅。

十三、一般納稅人提供教育輔助服務，可以選擇簡易計稅方法按照3%征收率計算繳納增值稅。

藍敏：以上兩項，新的可選擇簡易計稅的項目。

十四、納稅人提供武裝守護押運服務，按照“安全保護服務”繳納增值稅。

藍敏：以前專家們有爭議，但大多數(shù)都傾向于按安全保護納稅。從其業(yè)務實質上入手。這種服務，核心不是運輸，而是保護。

十五、物業(yè)服務企業(yè)為業(yè)主提供的裝修服務，按照“建筑服務”繳納增值稅。

十六、納稅人將建筑施工設備出租給他人使用并配備操作人員的，按照“建筑服務”繳納增值稅。

藍敏：按十五條的理解，物業(yè)進行裝修，也是裝修，是合適的。所以，物業(yè)公司如果做此業(yè)務，算兼營應該分別核算。

按十六條的理解，這算勞務大包了。與把船租給他人，并配備操作人員，叫“期租”，按運輸業(yè)納稅而非租賃業(yè)，是一個道理。

十七、自2017年1月1日起，生產企業(yè)銷售自產的海洋工程結構物，或者融資租賃企業(yè)及其設立的項目子公司、金融租賃公司及其設立的項目子公司購買并以融資租賃方式出租的國內生產企業(yè)生產的海洋工程結構物，應按規(guī)定繳納增值稅，不再適用《財政部國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號）或者《財政部國家稅務總局關于在全國開展融資租賃貨物出口退稅政策試點的通知》（財稅〔2014〕62號）規(guī)定的增值稅出口退稅政策，但購買方或者承租方為按實物征收增值稅的中外合作油（氣）田開采企業(yè)的除外。

2017年1月1日前簽訂的海洋工程結構物銷售合同或者融資租賃合同，在合同到期前，可繼續(xù)按現(xiàn)行相關出口退稅政策執(zhí)行。

敏：中國企業(yè)買給中國企業(yè)，本不能算出口，但被規(guī)定為“

視同出口”。現(xiàn)在不再視同了，不再是零稅率，要納稅，開增值稅專用發(fā)票。

十八、本通知除第十七條規(guī)定的政策外，其他均自2016年5月1日起執(zhí)行。此前已征的應予免征或不征的增值稅，可抵減納稅人以后月份應繳納的增值稅。

藍敏：文件的最后一段，非常重要。

這個文件12月21號發(fā)文，

溯及了既往。

但它是對既有規(guī)定的明確還是新的規(guī)定呢？不好說。一分析就會有爭議。本條規(guī)定了一個原則：此前已征的應予免征或不征的增值稅，

未來可以抵稅。

那么，如果此前因稅率不正確而

多征的呢？能不能抵呢？顯然不能按本文件抵稅退稅；那么，能否以本文件為由要求

退稅呢？

可以的理由就是：

本文件是對32號文的解釋，并且其生效日是5月1日。只是，一般水平的公司是辦不下來的。

那么，如果此前因稅率不正確而

少征的稅呢？能依本文件補稅嗎？不行的理由就是：

規(guī)范性文件對納稅人不利的規(guī)定，不能溯及既往。爭不爭得贏，看水平。

財政部國家稅務總局

2016年12月21日

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