（一）納稅人自行申報(bào)環(huán)節(jié)納稅申報(bào)是稅收征管的第一環(huán)節(jié)，也是獲取涉稅信息從而實(shí)施有效管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。美國不僅規(guī)定了非居民的零申報(bào)義務(wù)，而且要求非居民報(bào)告外國銀行賬戶情況的規(guī)定也已出臺(tái)。
1.規(guī)定非居民的零申報(bào)義務(wù)。根據(jù)美國稅法，下列人員必須在年度終了后向國內(nèi)收入局報(bào)送《美國非居民個(gè)人所得稅申報(bào)表》（以下簡稱“1040NR（EZ）”表）：一是在美國從事貿(mào)易或經(jīng)營活動(dòng)的非居民，即使其取得的收入與該貿(mào)易或經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)、沒有取得來源于美國的收入或者取得的收入免征所得稅，也必須申報(bào)；二是在美國沒有從事貿(mào)易或經(jīng)營活動(dòng)的非居民，但其取得的來源于美國的所得，扣繳義務(wù)人沒有扣繳；三是發(fā)生前述兩種情況的非居民的代理人；四是非居民遺產(chǎn)或信托的受托人。該規(guī)定的惟一例外是持F、J、M、Q簽證來美的非居民教師、學(xué)生或受訓(xùn)學(xué)員，只有在取得應(yīng)稅所得（包括工資、獎(jiǎng)學(xué)金、股息等）時(shí)，才須向國內(nèi)收入局申報(bào)。在納稅申報(bào)環(huán)節(jié)規(guī)定非居民的申報(bào)義務(wù)，對(duì)于獲取非居民的境外收入信息從而進(jìn)行稅收管理至關(guān)重要。
美國稅法規(guī)定，扣繳義務(wù)人必須就一個(gè)公歷年度內(nèi)支付的應(yīng)予扣繳的款項(xiàng)向國內(nèi)收入局報(bào)送《扣繳非居民從美國境內(nèi)取得收入的信息申報(bào)表》（以下簡稱“1042-S”）?？劾U義務(wù)人是指任何控制、收取、監(jiān)管或支付應(yīng)扣繳款項(xiàng)的美國人或外國人。應(yīng)扣繳并須申報(bào)1042-S的款項(xiàng)是指股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、在美國提供獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)的所得、在美國提供非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)且受益所有人申請(qǐng)享受協(xié)定待遇的所得、年金、養(yǎng)老金或遞延收入、大部分博彩收入、與美國貿(mào)易或經(jīng)營有實(shí)際聯(lián)系的所得等。美國“扣繳義務(wù)人”概念的外延要比我國的概念寬泛得多，不僅包括美國人，也包括外國人（包括非居民個(gè)人、外國公司、合伙、信托、美國金融機(jī)構(gòu)的外國辦事處、外國人美國分支機(jī)構(gòu)等）；不僅支付人有義務(wù)扣繳，控制、收取或監(jiān)管款項(xiàng)的人也須承擔(dān)扣繳義務(wù)。也就是說，非居民如果在美國國內(nèi)銀行開設(shè)賬戶，收取在美國提供勞務(wù)期間從境外取得的收入，該美國銀行由于“收取”或“監(jiān)管”了這筆款項(xiàng)，因此也負(fù)有扣繳義務(wù)。一般而言，向外國人支付來源于美國所得的支付人是扣繳義務(wù)人。
所謂“第三方信息申報(bào)制度”就是規(guī)定所有的人（包括公司、合伙企業(yè)、個(gè)人、房產(chǎn)和信托等）都必須填寫信息申報(bào)表格，向國內(nèi)收入局申報(bào)某歷年內(nèi)應(yīng)申報(bào)交易的有關(guān)信息，并同時(shí)將所申報(bào)的信息附送有關(guān)的取得收入者。第三方信息申報(bào)規(guī)定涵蓋的范圍十分廣泛，通過這一規(guī)定，稅務(wù)部門不僅可以獲得非居民取得的來源于美國所得的信息，而且還可以掌握居民和非居民的現(xiàn)金交易、美國居民從受控外國公司取得所得、美國居民向外國人轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得等多方面信息。例如，國內(nèi)收入局可以將非居民個(gè)人申報(bào)的1040NR（EZ）與扣繳義務(wù)人報(bào)送的1042-S進(jìn)行比對(duì)，發(fā)現(xiàn)非居民納稅人申報(bào)不實(shí)的情況，堵塞征管漏洞。又如，為了掌握現(xiàn)金交易，美國稅法規(guī)定，在一次交易中收取現(xiàn)金超過1萬美元的人，必須在交易完成后的15天內(nèi)向國內(nèi)收入局報(bào)送《在交易中收取一萬美元以上現(xiàn)金款項(xiàng)信息報(bào)告表》，并在每年的1月31日前將該申報(bào)表的復(fù)印件交給支付者。上述規(guī)定的本意是防范和打擊洗錢活動(dòng)，同時(shí)也為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供了非居民現(xiàn)金交易的資料。
美國稅法通過加大處罰力度來確保納稅人如實(shí)申報(bào)納稅。例如，對(duì)于不按時(shí)申報(bào)的非居民，規(guī)定每月按照未申報(bào)金額的15%～25%進(jìn)行罰款；對(duì)于故意不按時(shí)申報(bào)者，最高罰款可達(dá)到每月未申報(bào)金額的75%；如果不按時(shí)申報(bào)超過60天，則處以未申報(bào)金額等額的罰款，但未申報(bào)金額超過100美元的，按100美元處罰。對(duì)于不按時(shí)納稅的非居民個(gè)人，處以未納稅金額25%的罰款，同時(shí)加收滯納金。對(duì)于故意申報(bào)不實(shí)的非居民，處以500美元的罰款。對(duì)于故意不申報(bào)、虛假申報(bào)或偷稅者，可追究其刑事責(zé)任。
1.反洗錢法規(guī)。2001年10月26日，時(shí)任總統(tǒng)的小布什簽署了《提供必要工具，攔截恐怖主義活動(dòng)，以鞏固和加強(qiáng)美國安全的法案》（被稱為“愛國者法案”），旨在加強(qiáng)國內(nèi)安全與監(jiān)督程序，保護(hù)美國邊境，清除對(duì)恐怖主義活動(dòng)進(jìn)行有效調(diào)查的障礙。該法案最突出的貢獻(xiàn)在于迫使外國金融機(jī)構(gòu)及法案規(guī)定的相關(guān)組織自覺向美國申報(bào)非美國人（包括自然人與企業(yè)）利用美國銀行和證券交易中介從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的相關(guān)信息，使稅務(wù)部門無需通過與協(xié)定國進(jìn)行專項(xiàng)情報(bào)交換，即可掌握某項(xiàng)外國交易的實(shí)質(zhì)。
由上文可見，美國通過拓寬納稅申報(bào)范圍、強(qiáng)化扣繳義務(wù)人的扣繳和申報(bào)義務(wù)以及建立第三方信息申報(bào)制度，搭建了一個(gè)防范非居民個(gè)人偷逃稅的鞏固防線。由于中美國情不同，我們要結(jié)合我國現(xiàn)階段國情，有選擇地加以借鑒。
（一）建立非居民的零申報(bào)義務(wù)
非居民個(gè)人所得稅管理的最大難題是非居民取得境外收入后，不申報(bào)就離境，稅務(wù)機(jī)關(guān)根本不掌握這部分境外收入的信息，使離境清稅制度不能發(fā)揮應(yīng)有的效用和威力。因此，建立非居民零申報(bào)義務(wù)是非常有必要的:一是可以幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握所有來華從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的非居民涉稅信息;二是建立起非居民與稅務(wù)機(jī)關(guān)的征納關(guān)系，有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)非居民境外收入管理。我們認(rèn)為，通過非居民零申報(bào)義務(wù)建立征納關(guān)系，比獲取非居民涉稅信息具有更重要的意義，它是非居民零申報(bào)制度的精髓與要義之所在。因此，我國應(yīng)借鑒美國的做法，改變單純依靠扣繳義務(wù)人對(duì)非居民個(gè)人進(jìn)行稅收管理的做法，盡快建立非居民的零申報(bào)義務(wù)，變被動(dòng)為主動(dòng)，將非居民個(gè)人收入、特別是境外收入納入稅收管理。
我國《個(gè)人所得稅法》第八條規(guī)定：“個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或個(gè)人為扣繳義務(wù)人?！比欢蔷用駛€(gè)人取得境外收入，支付人往往在我國的稅收管轄之外，無法要求或者強(qiáng)制其履行扣繳義務(wù)。美國將扣繳義務(wù)人的范圍規(guī)定得比較寬泛，無論是本國人還是外國人，無論是支付人還是控制、收取或監(jiān)管款項(xiàng)的人都有扣繳義務(wù)，這就將扣繳義務(wù)人的范圍大大地拓寬了，特別是將銀行等金融機(jī)構(gòu)置于扣繳義務(wù)人的地位上，使其擔(dān)當(dāng)起為支付人“補(bǔ)位”的角色，成為監(jiān)管非居民個(gè)人收入的第二道防線。因此，建議我國也拓寬扣繳義務(wù)人概念的外延，將“控制、收取或監(jiān)管款項(xiàng)”的人納入扣繳義務(wù)人的范圍。
涉稅信息是加強(qiáng)稅收征管的基礎(chǔ)，而納稅申報(bào)是獲取涉稅信息的首要環(huán)節(jié)，也是最重要的環(huán)節(jié)。因此，必須增加納稅申報(bào)獲取涉稅信息的能力。這就需要從兩個(gè)方面入手:一方面要擴(kuò)大納稅申報(bào)的主體，即不僅應(yīng)包括納稅人，還應(yīng)包括納稅人取得收入涉及的第三方，使第三方成為扣繳義務(wù)人“失職”時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管應(yīng)稅收入的第三道防線。例如，非居民個(gè)人在境內(nèi)企業(yè)任職受雇，對(duì)于其從境外關(guān)聯(lián)企業(yè)取得的收入，可要求境內(nèi)企業(yè)作為涉稅信息的第三方，報(bào)送該非居民個(gè)人的基本信息、在境內(nèi)的停留時(shí)間、取得收入情況等等。與《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)對(duì)境外企業(yè)支付其雇員的工資薪金代扣代繳個(gè)人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[1999]241號(hào)）文件要求境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)履行扣繳義務(wù)的規(guī)定相比，讓境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)充當(dāng)?shù)谌蕉强劾U義務(wù)人的角色，更貼近征管實(shí)際，操作性也更強(qiáng)。另一方面，要擴(kuò)大納稅申報(bào)的內(nèi)容，即不僅應(yīng)包括納稅人取得收入情況，還應(yīng)包括與收入有關(guān)的其他涉稅信息。例如，可以借鑒美國的做法，要求非居民個(gè)人報(bào)送持有外國賬戶的相關(guān)信息，以便通過情報(bào)交換，獲取其取得境外收入的情況。
正如上文所反復(fù)強(qiáng)調(diào)的，涉稅信息的占有是進(jìn)行稅收征管的基礎(chǔ)條件。因此，僅僅在《稅收征管法》中規(guī)定納稅人和扣繳義務(wù)人的申報(bào)義務(wù)并對(duì)不申報(bào)者進(jìn)行處罰，是不足以掌握對(duì)應(yīng)收盡收的全部涉稅信息的。因此，建議參考美國的做法，在建立第三方信息申報(bào)制度后，加大對(duì)不報(bào)送涉稅信息者的處罰力度，通過嚴(yán)厲的處罰來確保涉稅信息來源渠道的暢通。
來源——《涉外稅務(wù)》2011年第2期。
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