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《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕29號）: 一、企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，不超過以下規(guī)定計(jì)算限額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，不得扣除。 …… 2.其他企業(yè)：按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計(jì)算限額。 兩個(gè)主要問題：一、單個(gè)合同還是所有合同來看？；二、扣除限額計(jì)算基數(shù)是合同金額么？ 一、單個(gè)合同還是所有合同來看？ 首先要特別說明的合同或者協(xié)議范圍是有限制的，即“與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同”，并非所有支付手續(xù)費(fèi)及傭金的合同都屬于計(jì)算扣除限額的對象，比如對方是沒有合法經(jīng)營資格的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或者個(gè)人（現(xiàn)實(shí)中有些中介服務(wù)主體確有資格要求，如證券發(fā)行業(yè)務(wù)）。 如果有多個(gè)合同或者協(xié)議，且約定的手續(xù)費(fèi)及傭金比例不盡相同，如部分高于5%，部分低于5%，計(jì)算扣除限額是是應(yīng)分合同看，還是應(yīng)該把所有合同結(jié)合來看？這個(gè)在財(cái)稅〔2009〕29號文中并無明確界定，實(shí)務(wù)中大家的看法也不盡相同。作者認(rèn)為應(yīng)該把所有相關(guān)合同放在一起看，理由是如下： 1、企業(yè)所得稅常見的扣除限額如職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等都是按以一個(gè)“總的基數(shù)”來計(jì)算的，常理推導(dǎo)手續(xù)費(fèi)及傭金費(fèi)也應(yīng)如是； 2、財(cái)稅〔2009〕29號文同一條關(guān)于保險(xiǎn)企業(yè)的扣除限額計(jì)算基數(shù)規(guī)定的也是：當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額（財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)企業(yè)）/當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額（人身保險(xiǎn)企業(yè)），亦是不區(qū)分單個(gè)合同/業(yè)務(wù)的； 3、企業(yè)涉及到手續(xù)費(fèi)及傭金的合同可能較多，單個(gè)合同去判別耗時(shí)耗力，不合常理； 4、財(cái)稅〔2009〕29號文原文規(guī)定不明，按法律的原理，法律條文有多種解釋時(shí)，一般應(yīng)采納對納稅人有利的解釋，即無需區(qū)分單個(gè)合同。 作者觀點(diǎn)：無需區(qū)分單個(gè)合同或協(xié)議，按所有相關(guān)合同或協(xié)議作為計(jì)算扣除限額基數(shù)的范圍。 二、扣除限額計(jì)算基數(shù)是合同金額么？ 這個(gè)觀點(diǎn)是很多人持有的觀點(diǎn)，但從財(cái)稅〔2009〕29號文原文來看毫無依據(jù)，純屬主觀臆斷。財(cái)稅〔2009〕29號文原文是“所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入”，關(guān)鍵詞是“收入”，收入和合同金額的區(qū)別毋庸多言，我們應(yīng)該合理推斷但凡是有財(cái)稅常識的人肯定能區(qū)別收入與合同金額的差異，因此不存在文件起草者本意是合同金額但誤用收入一詞的可能性。營改增的全面鋪開使合同金額與收入的差異又被進(jìn)一步擴(kuò)大了（如營業(yè)稅時(shí)代房地產(chǎn)銷售收入和合同金額的差異幾乎沒有）。 此處的收入應(yīng)該是會計(jì)收入還是稅收收入？如果沒有稅會差異，這個(gè)問題可以忽略，現(xiàn)在討論的就是稅會收入不一致應(yīng)以哪個(gè)收入為準(zhǔn)的問題。作者認(rèn)為既然算的是稅收意義上的扣除限額，而會計(jì)上不存在扣除限額的問題，原文又未特殊指明，應(yīng)使用稅收收入為宜。這個(gè)問題在房地產(chǎn)業(yè)又會復(fù)雜一層，預(yù)售階段支付的銷售傭金或手續(xù)費(fèi)，預(yù)售回款會計(jì)上是作負(fù)債處理的不確認(rèn)收入，如以會計(jì)收入為基數(shù)，將導(dǎo)致預(yù)售銷售傭金或手續(xù)費(fèi)幾無扣除的可能性，但就算按稅收收入此處還有個(gè)障礙，預(yù)售回款雖然計(jì)算預(yù)計(jì)毛利，但并不調(diào)整所得稅收入，通常理解的稅收收入此時(shí)還是零。如何解決上面的這個(gè)困局呢？大名鼎鼎的31號文——《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第五條：“開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價(jià)款……”，此處的開發(fā)產(chǎn)品分為兩類——未完工開發(fā)產(chǎn)品及已完工開發(fā)產(chǎn)品，我們通常說的預(yù)售回款其實(shí)是銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的“收入”，因此預(yù)售銷售傭金或手續(xù)費(fèi)可以參照廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)匯算清繳的處理方法，把銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品“收入”也納入限額計(jì)算基數(shù)（與此相呼應(yīng)，對應(yīng)的銷售已完工開發(fā)產(chǎn)品收入就需要從基數(shù)中扣除），如此便邏輯自洽、功德圓滿了。 作者觀點(diǎn)：扣除限額計(jì)算基數(shù)并非合同金額，而是根據(jù)相關(guān)合同確認(rèn)的稅收收入，對于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)而言銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品“收入”應(yīng)計(jì)入基數(shù)。 |
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