通過對比可知，正常銷售和視同銷售的會(huì)計(jì)處理完全不同，而對于視同銷售而言，其本身也存在稅會(huì)差異。
視同銷售的會(huì)計(jì)處理
根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，除了有商業(yè)交易實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換及員工薪酬，其余情況下，由于沒有現(xiàn)金流入，視同銷售在會(huì)計(jì)上并不會(huì)確認(rèn)收入，但會(huì)結(jié)轉(zhuǎn)成本。
舉例而言，某化妝品公司將自產(chǎn)的某化妝品隨機(jī)贈(zèng)送給消費(fèi)者，用于廣告宣傳與營銷，該化妝品的生產(chǎn)成本為80，市場價(jià)格為100。對此的會(huì)計(jì)處理如下：
借：銷售費(fèi)用 80
貸：產(chǎn)成品 80
視同銷售的稅法會(huì)計(jì)處理
財(cái)會(huì)字（1997）26號(hào)（“26號(hào)文”，已廢止）曾根據(jù)所得稅法的要求對視同銷售的會(huì)計(jì)處理做出規(guī)定。根據(jù)26號(hào)文，上例的會(huì)計(jì)處理如下：
“企業(yè)應(yīng)將產(chǎn)品的成本按用途轉(zhuǎn)入相應(yīng)的科目”
借：銷售費(fèi)用 80
貸：產(chǎn)成品 80
注：與會(huì)計(jì)處理相同
“企業(yè)應(yīng)按稅收規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額，按用途記入相應(yīng)的科目”
借：銷售費(fèi)用 5
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 5（（100-80）*25%=5）
其實(shí)，會(huì)計(jì)本身并不認(rèn)可上述處理，這一分錄只是按照稅法規(guī)定所做的稅務(wù)會(huì)計(jì)處理，否則將應(yīng)交所得稅對應(yīng)稅前費(fèi)用本身就不符合稅法及會(huì)計(jì)處理的原則，也無法在匯算清繳時(shí)準(zhǔn)確計(jì)算企業(yè)的應(yīng)交稅金。
通過與視同銷售的會(huì)計(jì)處理的對比，可以看出26號(hào)文想解決的問題就是，在應(yīng)當(dāng)交稅情況下，如果發(fā)生了真實(shí)的所得稅支出，對發(fā)生的所得稅現(xiàn)金流出應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理——結(jié)論就是將其作為相應(yīng)交易的會(huì)計(jì)成本或費(fèi)用。
但26號(hào)文仍然沒有解決現(xiàn)金流的問題。根據(jù)上述處理，企業(yè)的費(fèi)用除了贈(zèng)品的成本外還增加了所得稅，而實(shí)際上這部分所得稅并無對應(yīng)的現(xiàn)金流入收益，反而增加了企業(yè)的現(xiàn)金流支出。因此，從法律實(shí)質(zhì)和現(xiàn)金流的角度上述處理并不正確。在上面的例子中，根據(jù)稅法規(guī)則，從完整反映交易實(shí)質(zhì)的角度而言，如果認(rèn)為視同銷售產(chǎn)生了100的現(xiàn)金流入，考慮到分解交易的第二步，實(shí)質(zhì)上企業(yè)也將視同銷售產(chǎn)生的全部現(xiàn)金流入（即100）用于了相應(yīng)的市場推廣活動(dòng)。換言之，即使視同銷售下確認(rèn)了收入，相應(yīng)的收入也應(yīng)全部轉(zhuǎn)入對應(yīng)的費(fèi)用科目。從這個(gè)角度而言，在上述費(fèi)用能夠完全稅前列支的情況下，實(shí)際上并不產(chǎn)生所得稅。
然而，由于沒有遵循這一邏輯，26號(hào)其實(shí)誤導(dǎo)了很多稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)，并且雖然已被廢止，但在實(shí)踐中至今仍被稅務(wù)機(jī)關(guān)用作對視同銷售直接要求單獨(dú)征收企業(yè)所得稅的一個(gè)重要依據(jù)。
從完整反映交易實(shí)質(zhì)的角度而言，正確的所得稅會(huì)計(jì)處理應(yīng)如下所示：
結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本
借：主營業(yè)務(wù)成本80
貸：產(chǎn)成品 80
確認(rèn)視同銷售收入
借：應(yīng)收賬款 100
貸：視同銷售收入100
按用途確認(rèn)費(fèi)用
借：銷售費(fèi)用 100
貸：應(yīng)收賬款 100
上述處理方法的弊端在于虛增了企業(yè)的銷售收入和成本（即在沒有經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)際流入的情況下確認(rèn)收入成本），而好處在于從產(chǎn)品增值角度保持了和所得稅計(jì)算的一致性。
而且，在費(fèi)用列支存在扣除限額時(shí)，如廣宣費(fèi)，由于計(jì)算其扣除限額是包括視同銷售價(jià)格的，所以上述處理在計(jì)算扣除限額時(shí)會(huì)更為準(zhǔn)確，對于福利費(fèi)支出也是如此。
更重要的是，上述處理決定準(zhǔn)確地反映了交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。根據(jù)稅收中性原則，相同的經(jīng)濟(jì)行為應(yīng)當(dāng)有相同的稅務(wù)處理。如果企業(yè)將自己的產(chǎn)品贈(zèng)送給廣告商作為廣告費(fèi)的一部分，則計(jì)入廣告費(fèi)并計(jì)算列支限額的將是產(chǎn)品的銷售價(jià)格，這與廠商將產(chǎn)品銷售后，將相應(yīng)銷售得到的款項(xiàng)用作廣告費(fèi)一樣。因此上述處理在經(jīng)濟(jì)上更為準(zhǔn)確。
此外，在費(fèi)用發(fā)生比較特殊的情況下，上述處理也能夠準(zhǔn)確反映成本和費(fèi)用，比如用于固定資產(chǎn)的情況，則相應(yīng)的折舊計(jì)算和資產(chǎn)價(jià)值都更為合理（而實(shí)際上這種情況增值稅也是做是同銷售的價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)的）。
視同銷售不一定會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅額
情形一：進(jìn)一步簡化假設(shè)企業(yè)銷售收入為300，對應(yīng)成本為0，無其他費(fèi)用支出，則綜合計(jì)算正常銷售和視同銷售的應(yīng)納稅稅額為：
情形二：若企業(yè)的銷售收入為700，對應(yīng)成本為0，無其他費(fèi)用支出，則綜合計(jì)算正常銷售和視同銷售的應(yīng)納稅額為:
根據(jù)上述分析可知，如情形一，如果最終的廣宣費(fèi)超過扣除限額，則當(dāng)超限部分超過100的情況下，視同銷售會(huì)導(dǎo)致企業(yè)實(shí)際產(chǎn)生應(yīng)納稅額。但在情形二下，由于最終的廣宣費(fèi)未超過扣除限額，在銷售收入和廣宣費(fèi)相抵消后，則實(shí)際上稅前列支的成本費(fèi)用就只是產(chǎn)品成本的80，與會(huì)計(jì)處理一致，也符合企業(yè)的交易實(shí)質(zhì)。而在費(fèi)用全額不能列支的情況下（例如，將貨物用于捐贈(zèng)），則視同銷售下應(yīng)納稅所得額為20（100-80），符合分解交易的實(shí)質(zhì)。
上述處理與不少企業(yè)按照應(yīng)多繳納（100-80）*25%=5（即情形一和二中“錯(cuò)誤的計(jì)算方法”一列所示）計(jì)算得出的應(yīng)交企業(yè)所得稅存在較大差異。
對企業(yè)的建議
如上分析，從稅法規(guī)定的原理出發(fā)，視同銷售不一定會(huì)產(chǎn)生額外的應(yīng)納稅所得，也就不會(huì)產(chǎn)生額外的企業(yè)所得稅稅負(fù)。因此，建議企業(yè)在發(fā)生視同銷售時(shí)，分解交易，并根據(jù)稅法規(guī)則準(zhǔn)確確認(rèn)每步交易的稅務(wù)會(huì)計(jì)處理，并以此為基礎(chǔ)與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，以避免由于采取錯(cuò)誤的稅務(wù)處理而無謂增加企業(yè)所得稅負(fù)。
