在日常工作中，關聯(lián)企業(yè)間互相借款的行為時有發(fā)生，相關利息費用的列支，雖然國家的法律法規(guī)有明確規(guī)定，但是由于經營業(yè)務的復雜性，經常會成為企業(yè)重大的稅務風險點。近日，筆者遇到一項從關聯(lián)基金公司借款的業(yè)務，認為有三個關鍵環(huán)節(jié)，決定了企業(yè)利息支出能否全額扣除。
A房地產集團，注冊資本1億元，因項目發(fā)展需要，2017年1月1日向其關聯(lián)方B基金管理公司（私募）借款3億元，年利率10%。2017年底前，A公司3000萬元利息已支付完畢，并取得了B公司開具的增值稅普通發(fā)票。2018年3月，A公司進行2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，認為該利息支出可以全額扣除，但是稅審人員對此持有疑慮，尤其是利率確認的問題。那么，從關聯(lián)的基金公司借款，利息支出如何才能全額扣除？
金融企業(yè)的認定
《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經批準發(fā)行債券的利息支出；（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。
目前對金融企業(yè)借款利息支出扣除的定義，財稅部門并沒有明確，各地稅務局也存疑義和不一致的理解。2017年，國家稅務總局、財政部、中國人民銀行、中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會、中國證券監(jiān)督管理委員會、中國保險監(jiān)督管理委員會等發(fā)布了《關于發(fā)布〈非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2017年第14號）第七條規(guī)定，下列機構屬于本辦法第六條規(guī)定的金融機構：……（四）證券投資基金管理公司、私募基金管理公司、從事私募基金管理業(yè)務的合伙企業(yè)。因此，筆者認為，能否以這個法規(guī)為依據，認定基金管理公司等可以屬于利息支出扣除中所指的金融企業(yè)。
獨立交易及實際稅負的把握
由于A、B公司是關聯(lián)方，關聯(lián)方借款利息支出如何稅前扣除？這里涉及兩個問題：
一是獨立交易原則。《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）第二條規(guī)定，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內關聯(lián)方的，其實際支付給境內關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。即獨立交易下，關聯(lián)方的利息支出可不受關聯(lián)方“債資比”的限制。需要注意，關聯(lián)方要根據《國家稅務總局關于完善關聯(lián)申報和同期資料管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第42號）第十條要求，準備同期資料，以證明符合獨立交易原則。其中，稅負的要求，是為防止關聯(lián)企業(yè)借融資轉移利潤，減少稅負。
二是利率的確定。在獨立交易原則下，關聯(lián)方的利息支出能否稅前扣除的核心是利率（包括按貸款基準利率及上浮利率），即不超過金融企業(yè)同期同類貸款利率。本案中A公司的借款利率是年利率10%。A公司認為，根據調查到的情況，所在省份市場上的貸款利率，基本都是基準貸款利率（目前為年利率4.35%）上浮10%~30%，更有上浮50%的情形，而房地產行業(yè)的融資成本有時甚至達到了年息9%~13%，因此10%的年利率是合規(guī)的。但是，筆者認為利率是否合規(guī)，A公司需要取得證據資料。
對于合規(guī)利率的取證，根據筆者調查，雖然稅法規(guī)定“本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況”都可參照，但是企業(yè)取得合法證明還是比較難。傳統(tǒng)上的證明佐證必須是公告性質的正式文件，而并非網站宣傳廣告性資料。據筆者了解，企業(yè)多是引用央行的公示，同時盡量收集市場上的實際利率情況（包括上浮幅度）。但是，這里還涉及企業(yè)商業(yè)秘密問題，比較難以取證。實踐中，有些企業(yè)會去尋找信托公司、中小銀行、信用合作社（或由此改制的商業(yè)銀行）等類似機構，因為這些機構的資金有限，往往貸款利率偏高，于企業(yè)有利。甚至個別企業(yè)，會故意找到一個關聯(lián)方或者第三方去銀行貸款，以便于取得利率的佐證。由于各地稅務局對“同期同類”利率的認定不完全一致，有個別稅務局會要求企業(yè)提供稅審報告，予以鑒證，作為佐證材料之一。
特別納稅調整
企業(yè)將資金借給關聯(lián)方使用收取費用，支付利息應符合公允價值。否則，根據《稅收征收管理法》第三十六條、《企業(yè)所得稅法》第四十一條和《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百二十三條規(guī)定，稅務機關有權在該業(yè)務發(fā)生的納稅年度起10年內，進行納稅調整。另外，如果企業(yè)與主管稅務部門做了預約定價安排，則可避免納稅調整的風險。因此，需要企業(yè)與稅務機關加強溝通，同時盡量完備相關資料。
