某保險公司每年年末都按照本年度賠款支出提取8%的已發(fā)生未決賠款準(zhǔn)備金，并且全額在企業(yè)所得稅前扣除，對以前年度提存數(shù)一直未做轉(zhuǎn)回處理。該公司認(rèn)為，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于保險公司準(zhǔn)備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策問題的通知》（財稅〔2012〕45號）規(guī)定，已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金，按不超過當(dāng)年實際賠款支出額的8%提取，準(zhǔn)予在稅前扣除。文件并沒有規(guī)定年末在按照本年度賠款支出提取8%的已發(fā)生未決賠款準(zhǔn)備金的同時，要轉(zhuǎn)回以前年度提取的已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金的結(jié)余金額。筆者認(rèn)為，該企業(yè)這種做法，片面理解了稅收文件，存在很大的稅務(wù)風(fēng)險。
準(zhǔn)備金是備抵性質(zhì)的資金
已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金，是指保險人為非壽險保險事故已經(jīng)發(fā)生并已向保險人提出索賠，尚未結(jié)案的賠案提取的準(zhǔn)備金。準(zhǔn)備金顧名思義是用于賠款支付的備用資金。保險公司已知保險事故發(fā)生，但被保險人或其受益人因種種原因未提出賠付要求，且在索賠時效內(nèi)對于保險責(zé)任范圍內(nèi)的損失，保險公司有義務(wù)支付，因而保險公司對未決賠款在核算時應(yīng)事先提存儲備，以備賠償或給付時支用。準(zhǔn)備金是遵循謹(jǐn)慎性原則，依據(jù)會計準(zhǔn)則提取的。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號——原保險合同》第十八條規(guī)定：“保險人按照保險精算確定提取的未決賠款準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金，計入當(dāng)期損益。保險人應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生賠付款項的當(dāng)期，按照確定支付的賠付款項金額，計入當(dāng)期損益；同時沖減相應(yīng)的未決賠款準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康責(zé)任準(zhǔn)備金余額?！?/FONT>
企業(yè)所得稅前扣除的準(zhǔn)備金應(yīng)是提轉(zhuǎn)差
雖然，財稅〔2012〕45號文件對保險公司準(zhǔn)備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除方法規(guī)定的不夠詳細(xì)，但從準(zhǔn)備金的性質(zhì)分析，每年根據(jù)規(guī)定的比例累加提取是不可以的?，F(xiàn)行允許在企業(yè)所得稅稅前扣除的準(zhǔn)備金扣除方法有兩種，一是期末按照規(guī)定比例計提，將以前年度計提的準(zhǔn)備金余額轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入。如《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)有關(guān)準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除政策的通知》（財稅〔2012〕25號）規(guī)定：“符合條件的中小信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)按照不超過當(dāng)年年末擔(dān)保責(zé)任余額1%的比例計提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金，允許在企業(yè)所得稅前扣除，同時將上年度計提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金余額轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入?！绷硪环N是差額扣除。如《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除政策的通知》（財稅〔2012〕5號）規(guī)定：準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金＝本年末準(zhǔn)予提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)余額×10%－截止上年末已在稅前扣除的貸款準(zhǔn)備金的余額。這兩種稅前扣除方式的實質(zhì)是一樣的，實際稅前扣除的是提取數(shù)減去轉(zhuǎn)回以前年度準(zhǔn)備金余額的差額，即提轉(zhuǎn)差。因此，已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金也不應(yīng)該將提取數(shù)全額稅前扣除，而是應(yīng)該參照上述準(zhǔn)備金的提取方法將提轉(zhuǎn)差在企業(yè)所得稅前扣除。
另外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號）規(guī)定：“根據(jù)企業(yè)所得稅法精神，在計算應(yīng)納稅所得額及應(yīng)納所得稅時，企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅法規(guī)定不一致的，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算。企業(yè)所得稅法規(guī)定不明確的，在沒有明確規(guī)定之前，暫按企業(yè)財務(wù)、會計規(guī)定計算。”《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，在按照本年度賠款支出提取8%的已發(fā)生未決賠款準(zhǔn)備金的同時，要轉(zhuǎn)回以前年度提取的已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金的結(jié)余金額。因此，在財稅〔2012〕45號文件對保險公司準(zhǔn)備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除的方法規(guī)定不明確的情況下，應(yīng)該根據(jù)會計規(guī)定計算扣除。
總之，保險企業(yè)只能將已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金的提轉(zhuǎn)差在企業(yè)所得稅稅前扣除。否則，只提不轉(zhuǎn)違反了準(zhǔn)備金提取的目的，減少了應(yīng)納稅所得額，存在很大的稅務(wù)風(fēng)險。 |
